Risoluzione 21 del 13.02.01
MATERIA FISCALE: Informazione non disponibile
OGGETTO
Richiesta di parere ai sensi dell'art. 21 della legge 30 dicembre 1991, n. 413
da parte della societa......
TESTO Con nota prot. n. 48470 del 19 dicembre 2000, la Direzione Regionale del.....ha trasmesso alla scrivente la richiesta di parere ai sensi dell'art. 21 della legge 30 dicembre 1991, n. 413, inoltrata dal Sig......., in qualita' di legale rappresentante dell'...... S.r.l., il quale era stato invitato dalla stessa Direzione a riformulare in tal senso l'interpello ordinario di cui al punto 2.1 della circolare ministeriale n. 99 del 18 maggio 2000 gia' presentato agli Uffici. A tal fine, rappresenta quanto segue. Descrizione dell'operazione 1. I soci fondatori dell'...... s.r.l. sono contitolari, insieme ad un altro coerede che non ha voluto aderire alla societa', di un complesso patrimonio costituito da un centinaio di unita' immobiliari, ad essi pervenuto per successione ereditaria. La comproprieta' di tale complesso ne rende difficile la gestione: si e' resa pertanto necessaria la realizzazione di una conduzione unitaria del patrimonio che, senza rinunziare alle rispettive quote di proprieta', consenta una gestione piu' economica, inserita nel piu' vasto ambito dell'attivita' di una societa' immobiliare. 2. A tal fine, in data 27 gennaio 2000 e' stata costituita l'......S.r.l., avente per oggetto il commercio di beni immobili di ogni tipo, le attivita' connesse alla loro conservazione, l'esecuzione di opere edili, lo sfruttamento edificatorio di terreni, la gestione di immobili propri, di propri soci o di terzi, la gestione, in proprio o per conto terzi, di aziende commerciali operanti nel settore alberghiero, della ristorazione, della somministrazione al pubblico di alimenti e bevande e dell'intrattenimento. 3.L'articolo 9 dello statuto della societa' prevede, a titolo di prestazioni accessorie a norma dell'art. 2345 del codice civile, l'obbligo di ciascun socio di "attribuire alla societa', affinche' ne effettui la gestione, per un periodo di due anni, rinnovabile anche tacitamente, il diritto personale di godimento su unita' immobiliari, di proprieta' e/o comproprieta' di ciascuno dei soci". Ai soci conferenti verra' corrisposto un compenso per l'effettuazione di tali prestazioni accessorie da determinarsi con delibera unanime dell'assemblea. "La societa', in relazione a ciascun conferimento effettuato ai sensi del predetto articolo, e' obbligata a sostenere in proprio tutti gli oneri condominiali e di manutenzione ordinaria e straordinaria dei beni immobili in oggetto, nonche' a rimborsare ai soci tutti gli oneri fiscali, da essi individualmente versati per imposte indirette". 4. A fronte dell'attribuzione di tali diritti personali di godimento, e' intenzione dei soci determinare il compenso sulla base del 70 per cento del totale dei ricavi da locazione, depurato dell'importo delle rendite fondiarie per quegli immobili che eventualmente non fossero locati. 5. A questo compenso, assoggettato a ritenuta d'acconto, "dovra' aggiungersi il reddito da impresa conseguente alla partecipazione societaria: reddito soggetto ad IRPEG, IRAP e relative addizionali e reddito soggetto ad IRPEF per la quota di utile distribuita. Pertanto il differenziale negativo di carico fiscale, calcolato sul 30 per cento dei minori redditi immobiliari da rendite fondiarie e da canoni di locazione, verra' colmato dal maggior prelievo gravante sul reddito d'impresa e sulla quota di utile distribuito". 6. Il meccanismo che si intende adottare non costituirebbe un espediente per un risparmio di imposte, ma sarebbe sostenuto da valide ragioni economiche scaturenti da apprezzabili esigenze di natura gestionale anche se comportante un eventuale lecito risparmio delle imposte medesime. 7. La natura delle prestazioni accessorie, rappresentate nel caso di specie dal conferimento di diritti personali di godimento che non comportano variazioni nel capitale sociale, escluderebbe - a parere dell'istante - ogni forma di capitalizzazione ed iscrizione in bilancio ed in contabilita', con l'appostazione in conti d'ordine, per memoria, dell'importo di detti compensi. Pertanto, si chiede se il comportamento fiscale che si intende intraprendere sia fiscalmente regolare. La Direzione del......... , dal tenore della richiesta dell'originario interpello ordinario, ha ritenuto che l'operazione rientrasse nella fattispecie disciplinata dal comma 3, lettera b), dell'art. 37 bis del DPR 29 settembre 1973, n. 600, dal momento che l'utilizzo dell'istituto del "conferimento" potrebbe comportare risvolti elusivi; inoltre ha ritenuto applicabile il comma 3 dell'art. 37 del citato DPR n. 600, poiche' con l'operazione descritta si esclude l'imputabilita' ai soci dei redditi dichiarati da soggetti giuridici terzi. Pertanto ha invitato la societa' a riformulare l'interpello nei modi e nelle forme procedurali di cui all'art. 21 della l. 30 dicembre 1991, n. 413, e al DM 13 giugno 1997, n. 195. Normativa di riferimento Al riguardo si ritiene opportuno precisare quanto segue. La richiesta di parere, ai sensi dell'art. 21, comma 2, della citata L. 30 dicembre 1991, n. 413, deve riguardare l'applicazione, ai casi concreti rappresentati dai contribuenti, delle disposizioni contenute, tra gli altri, nell'art. 37, comma 3, e nell'art. 37-bis del DPR 600 del 1973. L'art. 37, comma 3, del citato DPR n. 600 riguarda solo l'ipotesi di interposizione fittizia di persone. Nell'ipotesi prospettata non si puo' parlare di interposizione fittizia, in quanto il soggetto interposto, al contrario, e' reale, non trattandosi di un mero prestanome, bensi' di un soggetto che i soci vorrebbero divenisse effettivamente titolare dei redditi in parola. L'art. 37-bis consente all'Amministrazione finanziaria di disconoscere i vantaggi tributari conseguiti mediante gli atti, i fatti e i negozi, anche collegati tra loro, privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall'ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti indebiti, a condizione che nell'ambito di tale comportamento siano utilizzate una o piu' delle operazioni specificamente individuate dal comma 3, tra cui rientrano i conferimenti in societa'. Analisi e conclusioni In riferimento al caso in esame, si ritiene che, al di la' delle ipotesi normativamente previste, qualsiasi entita' utile al conseguimento dell'oggetto sociale possa essere oggetto di conferimento in societa', purche' si tratti di entita' suscettibili di un'utilita' strumentale all'esercizio dell'attivita' sociale. Tuttavia occorre chiarire che il conferimento costituisce il "corrispettivo" per l'acquisto della qualita' di socio. A fronte di ulteriori conferimenti, la societa' vedra' incrementare il patrimonio netto, senza che risulti attribuito ai soci alcun diritto ad ottenere uno specifico compenso. Nel caso in esame, invece, l'attribuzione dei diritti personali di godimento da parte dei soci, prevista a titolo di prestazioni accessorie, a norma dell'art. 2345 del codice civile, e dietro compenso - come peraltro evidenziato nella stessa istanza -, non puo' essere assimilata ai "conferimenti" cui si riferisce il citato art. 37 bis. Tanto piu' che tali diritti non vengono neppure acquisiti al patrimonio della societa' e sono rilevati solamente tra i conti d'ordine. Alla luce delle considerazioni sopra svolte, dunque, l'istanza presentata ai sensi dell'art. 21 della l. 413 del 1991, non concernendo materie che possono formare oggetto di interpello, deve essere dichiarata inammissibile. Si ritiene comunque opportuno fornire i seguenti chiarimenti al fine di una corretta interpretazione della normativa applicabile all'operazione prospettata. Si e' detto che i soci attribuiscono alla societa' i loro diritti personali di godimento sugli immobili di loro proprieta' dietro compenso, affinche' la societa' stessa ne curi la gestione e provveda a darli in locazione, incassando i relativi canoni e restituendo ai soci a titolo di compenso il 70 per cento degli stessi, depurato delle rendite catastali degli immobili eventualmente non locati, che pertanto rimarrebbero in capo alla societa'. Al riguardo si premette che alle parti e' concessa la piu' ampia autonomia negoziale, che consente loro non solo di determinare liberamente il contenuto del contratto nei limiti imposti dalla legge, ma anche di porre in essere figure contrattuali non appartenenti ai tipi predeterminati dalla legge, purche' diretti a realizzare interessi meritevoli di tutela secondo l'ordinamento giuridico. Si evidenzia, peraltro, che tale autonomia esplica i propri effetti solo nell'ambito privatistico e non puo' estendersi anche al trattamento tributario delle figure negoziali poste in essere. Ferma restando, dunque, la legittimita' dal punto di vista civilistico dell'operazione realizzata, si ribadisce che la disciplina fiscale della stessa soggiace a regole che non possono essere derogate dalla volonta' delle parti. Si precisa, pertanto, che ai sensi dell'art. 23 del TUIR, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, "i redditi fondiari - che comprendono redditi dominicali dei terreni, redditi agrari e redditi dei fabbricati - concorrono, indipendentemente dalla percezione, a formare il reddito complessivo dei soggetti che possiedono gli immobili a titolo di proprieta', enfiteusi, usufrutto o altro diritto reale, per il periodo di imposta in cui si e' verificato il possesso". La titolarita' dei redditi dei fabbricati, pertanto, a prescindere dalla loro effettiva percezione, e' incardinata in capo al proprietario o al titolare di altro diritto reale e non puo' essere in nessun caso trasferita per effetto dell'attribuzione di un diritto personale di godimento, che ha natura meramente obbligatoria. Tali redditi sono determinati, ai sensi del successivo art. 34 del citato testo unico, sulla base della rendita catastale, ovvero, nel caso in cui le unita' immobiliari siano locate, in base al maggiore tra la rendita ed il canone di locazione, ridotto forfetariamente del 15 per cento. Tali redditi, pertanto, dovranno essere dichiarati sempre e in ogni caso dai coeredi che sono gli unici titolari dei diritti reali su tali immobili.